实质性测试包括什么(实质性测试方法详解)

实质性测试包括什么

实质性测试内容包括业务活动效益性测试和财务收支合法性测试。测试种类有分析性程序、交易测试、余额测试和列报测试。测试方法是：询问、观察、检查、监盘、函证、分析、计算。

实质性测试中关于重要性原则判断的考虑：

(1)绝对数。把某一特定金额作为重要性水平，而不考虑经营规模或业务量的大小。

(2)以错报金额占相关账户金额的百分比来比较判断错报是否重要。

(3)以错报金额占利润的百分比来比较判断错报是否重要。

(4)以错报金额占资产的百分比来比较判断错报是否重要。

(5)错报的性质(违法、舞弊)而不考虑金额大小。

企业实施新收入准则将带来新的重大错报风险，项目组需要确保所执行实质性测试的性质、时间安排和范围能够应对这些风险。

实质性测试可能包括：(1)合同样本的交易测试;(2)对估计的细节测试。此外，执行的实质性测试需要能够应对新的重要账户，如合同资产，合同负债和资本化合同成本以及相关披露。企业实施新收入准则的过程也可能会影响所执行的实质性程序的测试范围。

本文为确定与新收入准则相关的实质性测试程序的性质、时间安排和范围提供了一些考虑因素。项目组需要根据企业的事实和情况进行调整，以应对识别出的重大错报风险。

实质性测试方法详解

为应对实施新收入准则所带来的新的重大错报风险，项目组需要设计实质性审计程序。如果项目组拟采用依赖控制的审计策略，包括信息系统控制(ITGCs)，或者执行整合审计，则实质性程序的性质、时间安排和范围将取决于固有风险评估、与收入相关的重大交易类别(SCOT)的性质和复杂程度，以及企业的控制是否有效。

1、目的

项目组执行的实质性测试应包括合同样本的交易测试，以确定收入的计量是否准确、确认的时间是否恰当。这包括获取证据以确定该企业是否：

恰当地识别了履约义务; 已确定适当的交易价格; 已适当地将交易价格分摊至履约义务; 在履行履约义务时确认收入。

执行实质性程序还可以达到以下目的，比如：

评估收入确认的会计政策以确定其是否符合新收入准则的要求; 确定合同是否符合新收入准则的合同标准; 评估合同条款是否已得到适当确定，包括考虑合同中任何终止条款的影响; 评估与同一客户(或客户的关联方)同时或几乎同时签订的合同是否符合合并标准; 评估合同修改是否得到适当会计处理; 确定是否需要额外的程序来识别提供商品或服务的口头承诺或隐含在商业惯例中的承诺; 必要时评估主要责任人和代理人的识别是否恰当。

2、阅读合同和询问程序相结合

要了解企业是否已对合同中包含的条款和条件进行了适当评估，项目组很可能需要不仅仅阅读合同以证实管理层认定，因为仅阅读合同可能无法让项目组了解商业惯例以及是否需要评估其他条款或条件。因此，很可能还需要询问会计/财务部门以外的管理层代表和/或考虑获取第三方证据。在评估企业合同的条款和条件时，应保持警惕和职业怀疑态度。

3、测试管理层的估计和判断

项目组还需要执行实质性程序来测试准则要求企业管理层做出的新的估计和判断。例如，识别合同中的履约义务、估计交易价格中所包含的可变对价(包括应用对可变对价估计的限制)、根据单独售价将交易价格分摊给每个履约义务、计量在一段时间内履行的履约义务的履约进度，等等。

4、项目合伙人及复核人员的责任

由于新收入准则的复杂性，在大多数情况下，合伙人都应参与到制定项目审计策略的工作中，以便在采用新准则的当年执行测试程序，并对项目组审计工作的执行过程进行监督。项目质量复核人也应了解企业的收入确认会计政策以及管理层的重要判断和估计，以便评价项目组设计和执行与收入相关的审计程序是否恰当。

5、实质性测试的范围

在考虑实质性测试的范围时，首先应确定是否可以从关键项目测试和其他实质性测试(如实质性分析程序)中获得充分、适当的审计证据。如果关键项目测试结果与其他实质性测试结果不足以得出账户余额不存在重大错报的结论，项目组应执行其他程序，如：代表性样本抽样。

项目组执行实质性程序的范围，包括代表性样本抽样策略(如适用)，很可能会受到企业的实施过程和采用新准则后控制的影响。例如，在采用依赖控制策略时或在整合审计中，项目组在实施测试期间发现的控制缺陷可能使项目组难以得出总体不存在重大错报的审计结论，因此，项目组可能会需要扩大实质性程序的范围。

此外，在采用依赖控制策略时或在整合审计中，项目组需要确定企业对收入的控制是否在整个年度都有效运行。如果企业在采用新准则日期之前没有有效实施针对新收入准则的内部控制，则项目组应考虑该事项对控制风险评估的影响。如果确定在一年中的某个时间段内不能依赖控制，项目组需要相应地调整实质性测试策略。

当采用依赖控制策略时或在整合审计中，如果在新准则实施以后的部分期间存在无效的内部控制，并且企业在年度内对控制缺陷进行了弥补，则对处于有效内部控制和无效内部控制下的不同交易，由于其特性不同(预计在无效内部控制下的交易产生的错误可能会更多)，项目组可能需要执行单独的实质性测试。

6、风险的重新评估

随着审计工作的进行，必须重新评估之前的风险评估结果，以确定所识别的风险和项目组的应对措施是否恰当。例如，在执行中期审计程序后，企业的营销部门可能会采用新的销售政策，如开始向客户提供新的批量折扣。在此种情况下，项目组需要重新评估固有风险和/或舞弊风险，以及实质性审计程序的性质和范围是否仍然恰当，是否能够应对新的事实和情况带来的重大错报风险。

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